Un'azienda può essere suddivisa in centri di costo,
ovvero in unità contabili, per ognuna delle quale possono essere definiti
i relativi costi.
I centri di costo possono essere classificati così::
I centri di produzione sono quelli che
contribuiscono direttamente alla realizzazione dei prodotti,
dalla cui vendita si conseguiranno i ricavi, dai quali, tolti i costi, ne
deriverà l'utile. Un macchinario, che trasforma materie prime e
semilavorati in altri semilavorati o in prodotti finiti, può essere
identificato con un centro di produzione.
I centri di servizi sono quelli che non
contribuiscono direttamente alla produzione, ma forniscono
servizi necessari ai primi, e più in generale all'azienda nel suo
complesso. Si pensi, ad esempio, agli uffici amministrativi dell'azienda,
o ai servizi di manutenzione.
Entrambi questi tipi centri di costo utilizzano dei beni strumentali che
costituiscono dei costi fissi, e delle materie prime che costituiscono dei
costi variabili. Inoltre il costo del personale abbiamo visto che può
essere un costo sia fisso sia variabile.
Ogni centro di produzione concorre alla realizzazione del
prodotto, e i ricavi aziendali (da cui, tolti i costi, dipendono
gli utili aziendali), derivano dalla vendita dei
prodotti stessi.
La produzione avviene quindi solo nei centri di produzione (e non nei centri di servizi), e pertanto solo i centri di produzione producono ricavi, ma i costi che che l'azienda sostiene vengono sostenuti sia dai centri di produzione, sia dai centri di servizi.
La vendita del prodotto dovrà pertanto permettere di conseguire un ricavo che deve coprire tutti i costi dell'azienda (sia quelli conseguiti dai centri di produzione, sia quelli conseguiti dai centri di servizi), e poi deve, ovviamente, permettere il conseguimento dell'utile aziendale.
Nella preventivazione dei prezzi di vendita dei prodotti realizzati dovranno quindi confluire sia i costi direttamente sostenuti per fabbricare il singolo prodotto, sia i costi sostenuti indirettamente, ossia quelli per fare funzionare i centri di servizi.
Si pone pertanto il problema di ripartire i costi di quei centri che non producono (i centri di servizi) su quelli che invece producono (i centri di produzione), allo scopo di potere attribuire il costo di produzione di una singola unità di prodotto.
Inoltre, ma verranno computati a parte, dovranno ovviamente contati i costi delle materie prime. Ma questo è un problema più semplice, perché è più facile sapere quante materie prime entrano nella realizzazione di una singola unità prodotto.
Il criterio che viene utilizzato per ripartire i costi dei centri di servizi sui centri di produzione prende il nome di criterio di contabilizzazione a costo pieno, o anche metodo full costing.
Con questo criterio è quindi:
costo del centro di produzione = costo diretto del centro di produzione + ripartizione dei costi dei centri di servizi + costo materie prime
Il costo complessivo di produzione sarà dato dalla somma dei costi così calcolati di tutti i centri di produzione.
Se la produzione di due lotti differenti di unità di prodotto richiede un
diverso impiego dei centri di produzione il loro costo di produzione
dipenderà, oltre che dal costo delle materie prime, da quanto (in termini
di tempo) i singoli centri di produzione verranno impiegati.
Schema
di un azienda suddivisa in 3 centri di produzione e 2 centri di
servizi: i costi relativi ai centri di servizi (le spese generali)
vengono ripartite sui centri di produzione. A ogni centro di
produzione sono attribuiti i propri costi diretti e una parte delle
spese generali, oltre ovviamente ai costi delle materie prime.
Abbiamo detto che un centro di produzione può identificarsi con un macchinario. Un po' più dettagliatamente possiamo invece identificarlo con un'attrezzatura principale (il macchinario) al quale sono aggregate delle attrezzature ausiliarie.
Ad esempio, in un'azienda grafica potrà essere considerato un centro
di produzione una macchina da stampa (con le attrezzature
ausiliarie necessarie al suo impiego, ad esempio un voltapila, un
lavarulli, etc.).
Pensando al flussogramma operativo un centro di produzione può
essere quello che nel flussogramma viene rappresentato come un "blocco".
I costi relativi a un centro di produzione possono dipendere da eventi che si avvengono non continuamente, ma solo alcune volte nel corso di un certo periodo. Risulta quindi utile riferirsi all'esercizio economico (l'anno), e parlare di costi annui.
Il costo annuo di un centro di produzione è costituito da:
Il costo del lavoro del personale può essere un costo relativo a un centro di produzione o relativo a un centro di servizi.
Il costo del lavoro del personale è composto da:
Il problema della ripartizione dei costi indiretti è di fondamentale importanza, e non esistono delle regole fisse per effettuare questa ripartizione. La conoscenza della "storia" dell'azienda, l'osservazione e l'analisi anche statistica delle problematiche aziendali, e la continua correzione e ottimizzazione della ripartizione dei costi permette all'azienda l'ottimizzazione del risultato. Si forniscono pertanto qui solo alcuni criteri di massima.
Un criterio che può essere seguito è quello di ripartire il totale annuo delle spese generali sui vari centri di produzione proporzionalmente al valore odierno del singolo centro di produzione, dove per valore odierno del centro di produzione si intende il valore residuo del centro di produzione dato dal costo di acquisto del bene strumentale nuovo decurtato delle quote di annue di ammortamento.
Questo criterio parte dalla considerazione che un centro di produzione "produce proporzionalmente a quanto vale".
Per cui:
Spese generali ripartite sul centro di produzione = spese generali X valore odierno del centro di produzione : valore odierno totale di tutti i centri di produzione
Si pensi ad un'azienda di sola stampa il cui reparto di produzione sia dotato di tre diverse macchine da stampa, ognuna delle quali costituisca un centro di produzione, e che le spese generali annue da ripartire siano pari a 90.000 €, e si guardino ai dati indicati in tabella:
| Centro di produzione | prezzo del nuovo [€] | anni vita utile produttiva prevista | quota annua di ammortamento [€] | anni anzianità macchina | valore odierno [€] | coefficiente di ripartizione | costo indiretto |
| macchina 1 | 100.000 | 5 | 20.000 | 1 | 80.000 | 0,625 | 56.250,00 |
| macchina 3 | 60.000 | 5 | 12.000 | 2 | 36.000 | 0,28125 | 23.312,50 |
| macchina 3 | 60.000 | 5 | 12.000 | 4 | 12.000 | 0,09375 | 8.437,50 |
dove:
quota annua di ammortamento = prezzo del nuovo : anni vita utile produttiva prevista
valore odierno = prezzo del nuovo - quota annua di ammortamento X anni anzianità macchina = quota annua di ammortamento X anni vita residua prevista
coefficiente di ripartizione = valore odierno del centro di produzione : valore odierno totale di tutti i centri di produzione
costo indiretto = spesa generale da ripartire X coefficiente di ripartizione = spesa generale da ripartire X valore odierno del centro di produzione : valore odierno totale di tutti i centri di produzione
E' evidente che la somma dei coefficienti di ripartizione sia uguale a 1, e che la somma deli costi indiretti sia uguale alle spese generali che sono state ripartite.Un altro criterio di ripartizione dei costi può invece basarsi su diverse considerazioni, ad esempio che possono essere, ad esempio, proporzionalmente alla superficie occupata:
Spese generali ripartite sul centro di produzione = (Spese generali totali) X (Superficie occupata dal centro di produzione) : (Superficie totale di tutti i centri di produzione)
Si pensi alla medesima azienda dell'esempio precedente, dove le macchine da stampa occupino le superfici indicate in tabella e che le spese generali annue da ripartire secondo questo crterio siano pari a 20.000 €. Si noti che la superficie occupata dal centro di produzione deve comprendere anche lo spazio necessario attorno ai macchinari affinché le lavorazioni possano adeguatamente svolgersi:
| Centro di costo | dimensioni spazio occupato [m] | superficie occupata [m2] | coefficiente di ripartizione | costo indiretto |
| macchina 1 | 20 X 4 | 80 | 0,5 | 10.000 |
| macchina 2 | 10 X 4 | 40 | 0,25 | 5.000 |
| macchina 3 | 10 X 4 | 40 | 0,25 | 5.000 |
coefficiente di ripartizione = superficie occupata dal centro di produzione : superficie totale occupata da tutti i centri di produzione
costo indiretto = spesa generale da ripartire X coefficiente di ripartizione = spesa generale da ripartire X superficie occupata dal centro di produzione : superficie totale occupata da tutti i centri di produzione
Questo criterio risulta utile per quelle spese generali la cui entità dipende, appunto, dalla superficie occupata dal centro di produzione, ad esempio le spese di affitto, le spese di illuminazione, le spese per pulizie/sanificazione.
In questo caso:
coefficiente di ripartizione = volume occupato dal centro di produzione : volume totale occupata da tutti i centri di produzione
costo indiretto = spesa generale da ripartire X coefficiente di ripartizione = spesa generale da ripartire X volume occupato dal centro di produzione : volume totale occupato da tutti i centri di produzione.
Questo criterio risulta utile per quelle spese generali la cui entità dipende, appunto, dal volume occupato dal centro di produzione, ad esempio le spese di climatizzazione (riscaldamento e raffrescamento).
In questo caso:
coefficiente di ripartizione = numero di addetti impiegati nel centro di produzione : numero di addetti impiegati in tutti i centri di produzione
costo indiretto = spesa generale da ripartire X coefficiente di ripartizione = spesa generale da ripartire X numero di addetti impiegati nel centro di produzione : numero di addetti impiegati in tutti i centri di produzione.
Questo criterio risulta utile per quelle spese generali la cui entità dipende, appunto, dal numero di addetti impiegati nel centro di produzione, ad esempio le spese per il servizio mensa, per l'ufficio paghe...
Il costo delle materie prime non rientra invece tra i costi legati al tempo (ai costi annui e conseguentemente ai costi orari), ma è legato alla quantità di materie prime che vengono effettivamente impiegate, e quindi direttamente alla quantità di prodotti realizzati.
Queste dovranno, ovviamente, essere computati a parte.
Se due centri di produzione sono interni alla stessa azienda, i costi
che un centro di produzione "B" sostiene per "comprare" il semilavorato
ad un centro di produzione "A", che invece glielo "vende", corrispondono
ovviamente ai ricavi che "A" conseguirà e pertanto questi costi e ricavi
"interni", essendo uguali tra loro non dovranno essere computati nel
costi e nei ricavi complessivo, in quanto si elidono a vicenda.
Dovranno invece essere ovviamente computati i costi per l'acquisto delle
materie prime, per le lavorazioni che verranno svolte all'esterno
dell'azienda, e tutti quelli precedentemente elencati.
La vendita del prodotto finito dovrà coprire tutti i costi e fornire il
ricarico, ossia l'utile dell'azienda.
Ma ragionare per centri di produzione permette di scorporarne i costi, e di ragionare su un centro di produzione per volta, e di individuarne le eventuali criticità o i punti di forza. Permette di capire se un reparto è competitivo, o se deve essere riorganizzato in quanto gli competono costi troppo alti.
Sono date togliendo dal numero di ore in cui l'operatore è presente presso il centro di produzione, le ore in cui il centro di produzione è improduttivo (non produce niente di vendibile), pur in presenza dell'operatore (ad es. operazioni di manutenzione, tempi di attesa, tempi di fermo dovuti a guasti e a imprevisti). E' imperativo per l'azienda ridurle il più possibile.
ore produttive annue di un centro di produzione = ore presenza annue
dell'operatore - ore improduttive
A partire dal numero di ore annue lavorate in ogni centro di produzione, sarà possibile determinare il suo costo orario:
costo orario del centro di produzione = costi annui diretti e indiretti del centro di produzione : ore produttive annue
per cui:
costo orario del centro di produzione = costi annui diretti e indiretti del centro di produzione : (ore presenza annue dell'operatore - ore improduttive)